大陸國家稅務總局在《關於開展2010年稅收專項檢查工作的通知》(2010年4月1日國稅發[2010]35號)中將非居民企業納稅情況列為指令性檢查項目。同時，在《關於2009年反避稅工作情況的通報》(2010年2月23日國稅函[2010]84號)中也將關聯股權轉讓的稅務問題列為2010年反避稅工作安排加大調查廣度和力度中的重要項目。因此，台商因為回臺上市或海外上市或其他需要所進行的大陸公司股權轉讓應特別關注大陸非居民企業所得稅的課稅規定。

為規範和加強外國企業(稅法上稱為非居民企業)股權轉讓所得企業所得稅管理，大陸國家稅務總局於2009年12月10日發佈《關於加強非居民企業股權轉讓所得企業所得稅管理的通知》(國稅函[2009]698號，自2008年1月1日起執行，以下簡稱《通知》)。這則通知防堵了非居民企業可能用於規避繳納股權轉讓所得稅的方法，使得非居民企業一旦轉讓中國居民企業(大陸公司)的股權，除非同時符合特殊性稅務處理的五大條件，否則，很難不在中國繳納股權轉讓所得的企業所得稅。

一、非居民企業轉讓中國居民企業股權的類型

非居民企業轉讓中國居民企業股權的類型主要有兩種類型：

1.直接轉讓：非居民企業直接將登記在其名下的中國居民企業股權轉讓給他人(包括非中國居民或中國居民)。圖示如圖1。

2.間接轉讓：非居民企業透過轉讓其所控制的境外控股公司的股權，間接將登記在境外控股公司名下的中國居民企業股權轉讓給他人(包括非中國居民或中國居民)。圖示如圖2。

非居民企業直接轉讓中國居民企業股權，產生所得必須繳納企業所得稅概無疑義(符合特殊性條件者例外)，但間接轉讓中國居民企業股權，產生所得也必須繳納企業所得稅，則屬中國企業所得稅中反避稅的一環。

二、非居民企業股權轉讓所得的計算

非居民企業股權轉讓所得是指非居民企業轉讓中國居民企業的股權(不包括在公開的證券市場上買入並賣出中國居民企業的股票)所取得的所得。

股權轉讓所得＝股權轉讓價－股權成本價

股權轉讓價是指股權轉讓人就轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣資產或者權益等形式的金額。如被持股企業有未分配利潤或稅後提存的各項基金等，股權轉讓人隨股權一併轉讓該股東留存收益權的金額，不得從股權轉讓價中扣除。

由於未分配利潤或稅後提存的各項基金等股東留存收益不能從股權轉讓價中扣除，在股權轉讓時將作為轉讓所得的一部分課稅。如果非居民企業將中國居民企業股權轉讓給的是另一家非居民企業的話，未來中國居民企業在向新的非居民企業分配這部分的股東留存收益時，中國稅務機關又要就這部分的股東留存收益再徵收一次預提所得稅，這顯然存在著重複徵稅現象。

股權成本價是指股權轉讓人投資入股時向中國居民企業實際交付的出資金額，或購買該項股權時向該股權的原轉讓人實際支付的股權轉讓金額。

非居民企業在股權轉讓時及原始投資或購買股權時以外幣計價的可能性很高，因此，在計算股權轉讓所得時，如何選用計算的幣種顯得相對重要。《通知》規定，在計算股權轉讓所得時，以非居民企業向被轉讓股權的中國居民企業投資時或向原投資方購買該股權時的幣種計算股權轉讓價和股權成本價。如果同一非居民企業存在多次投資的，以首次投入資本時的幣種計算股權轉讓價和股權成本價，以加權平均法計算股權成本價；多次投資時幣種不一致的，則應按照每次投入資本當日的匯率換算成首次投資時的幣種。

以外幣計算的股權轉讓所得，在繳納所得稅時再按照上一個月底最後一日的人民幣匯率中間價，折合成人民幣計算應納所得稅額。

三、非居民企業股權轉讓所得的徵收管理與反避稅規定

（一）徵收管理

非居民企業股權轉讓所得稅的繳納方式，以扣繳為主，自行申報為輔。

1. 受讓方如果是中國居民，此項股權轉讓所得實行源泉扣繳，以合同約定對非居民企業直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人。扣繳義務人每次代扣代繳稅款時，應當向其主管稅務機關報送《扣繳企業所得稅報告表》及相關資料，並自代扣之日起7日內繳入國庫。

2. 受讓方如果是非居民，或者扣繳義務人未依法扣繳的，非居民企業應自合同、協議約定的股權轉讓之日(如果轉讓方提前取得股權轉讓收入的，應自實際取得股權轉讓收入之日)起7日內，到被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關(負責該居民企業所得稅徵管的稅務機關)申報繳納企業所得稅。

3. 為了能夠確實掌握稅源資料，相關稅法同時要求：

(1) 中國居民(扣繳義務人)與非居民企業簽訂股權轉讓合同時，應當自簽訂合同(包括修改、補充合同)之日起30日內，向其主管稅務機關報送《扣繳企業所得稅合同備案登記表》、合同影本及相關資料。文本為外文的應同時附送中文譯本。

(2) 如果股權轉讓交易雙方均為非居民企業且在境外交易及支付款項的，被轉讓股權的境內企業在依法變更稅務登記時，應將股權轉讓合同影本報送主管稅務機關。

(3) 非居民企業(境外投資方)透過轉讓其所控制的境外控股公司的股權，間接轉讓中國居民企業的股權，如果被轉讓的境外控股公司所在國(地區)實際稅負低於12.5%或者對其居民境外所得不徵所得稅的，非居民企業應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關提供以下資料：

股權轉讓合同或協議；非居民企業與其所轉讓的境外控股公司在資金、經營、購銷等方面的關係；非居民企業所轉讓的境外控股公司的生產經營、人員、帳務、財產等情況；非居民企業所轉讓的境外控股公司與中國居民企業在資金、經營、購銷等方面的關係；非居民企業設立被轉讓的境外控股公司具有合理商業目的的說明；稅務機關要求的其他相關資料。

（二）反避稅規定

為了防堵非居民企業利用境外控股公司的股權轉讓間接轉讓中國企業的股權，以規避中國的企業所得稅，《通知》特別規定，非居民企業(境外投資方)通過濫用組織形式等安排間接轉讓中國居民企業股權，且不具有合理的商業目的，規避企業所得稅納稅義務的，主管稅務機關層報國家稅務總局審核後可以按照經濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。換言之，即將間接轉讓中國居民企業股權回復為直接轉讓中國居民企業股權，對其股權轉讓所得照徵企業所得稅。

另外，非居民企業如係向其關聯方轉讓中國居民企業股權，其轉讓價格應符合獨立交易原則，如果不符合獨立交易原則而減少應納稅所得額的，稅務機關有權按照合理方法進行調整。

四、非居民企業股權轉讓所得稅的稅務處理

根據《關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(2009年4月30日財政部、國家稅務總局財稅[2009]59號，自2008年1月1日起執行，以下簡稱59號文)的規定，非居民企業股權轉讓所得稅的稅務處理分為，一般性稅務處理及特殊性稅務處理二種規定。

（一）一般性稅務處理

非居民企業股權轉讓除非符合特殊性稅務處理的條件，否則，僅能適用一般性稅務處理。適用一般性稅務處理時，非居民企業(轉讓方)應在轉讓時立即確認股權轉讓所得或損失，其股權轉讓所得或損失計算公式如下：

股權轉讓所得(損失)＝股權轉讓價－股權成本價

股權轉讓價及股權成本價的定義如本文第二節所述。

股權轉讓如果出現轉讓所得則應繳納企業所得稅，其應納稅額計算公式如下：

股權轉讓所得稅應納稅額＝股權轉讓所得×實際徵收率(10%)

（二）特殊性稅務處理

1.適用特殊性稅務處理的條件

非居民企業股權轉讓同時符合下列條件的，可以選擇適用特殊性稅務處理規定：(圖示如圖3)

(1)具有合理的商業目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；

(2)受讓方企業(丙)購買的股權不低於中國居民企業(甲)全部股權的75%，且受讓方企業(丙)在該股權轉讓發生時的股權支付金額不低於其交易支付總額的85%；

(3)中國居民企業(甲)在股權轉讓後的連續12個月內不改變原來的實質性經營活動；

(4)非居民企業(乙)向其100%直接控股的非居民企業(丙)轉讓其擁有的中國居民企業(甲)股權，沒有因此造成以後該項股權轉讓所得預提稅負擔變化，且非居民企業(乙)向主管稅務機關書面承諾在3年內不轉讓其擁有非居民企業(丙)的股權。

(5)非居民企業(乙)向與其具有100%直接控股關係的居民企業(丙)轉讓其擁有的中國居民企業(甲)股權，且非居民企業(乙)在股權轉讓後連續12個月內不得轉讓所取得的居民企業(丙)的股權。

符合上述條件的股權轉讓已屬企業重組中的股權收購。根據59號文的定義，股權收購是指一家企業(稱為收購企業)購買另一家企業(稱為被收購企業)的股權，以實現對被收購企業控制的交易。

上述條件中的“具有合理的商業目的”，實務中甚難判斷，也常引起徵納雙方的爭議。根據《企業重組業務企業所得稅管理辦法》(2010年7月26日國家稅務總局公告2010年第4號，自2010年1月1日起施行)的要求，“具有合理的商業目的”應從以下方面進行判斷：

(1)股權收購活動的交易方式。即股權收購活動採取的具體形式、交易背景、交易時間、在交易之前和之後的運作方式和有關的商業常規；

(2)該項交易的形式及實質。即形式上交易所產生的法律權利和責任，也就是該項交易的法律後果。另外，交易實際上或商業上產生的最終結果；

(3)股權收購活動給交易各方稅務狀況帶來的可能變化；

(4)股權收購各方從交易中獲得的財務狀況變化；

(5)股權收購活動是否給交易各方帶來了在市場原則下不會產生的異常經濟利益或