十、兩岸租稅協議是否有助臺商解決移轉訂價查核造成兩邊雙重課稅問題？

(一)目前兩岸均積極進行移轉訂價查核

隨著全球化與國際化的腳步，企業通常會以跨國企業集團方式營運，以充分利用各國經濟特色、比較利益及競爭優勢，創造集團最大利潤。由於所得稅將降低企業稅後利潤，跨國企業面臨不同國家的所得稅制度，基於追求全球稅後利潤最大化目標，偶有藉關係企業相互間「移轉訂價」安排，降低企業集團全球總稅負的情形。各國為防止前述避稅安排侵蝕稅基，均積極就關係企業交易進行移轉訂價查核，以維護租稅公平及稅收，兩岸稅捐機關也不例外。

(二)兩岸移轉訂價查核可能使企業面臨雙重課稅的問題

一方（例如大陸）稅捐機關針對關係企業交易價格或利潤進行移轉訂價查核，依照常規交易原則調整交易價格及調增一方企業的利潤並據以課稅，在兩岸租稅協議簽署生效前，另一方（例如臺灣）稅捐機關並無進行相對應調整的義務（即調減大陸企業交易相對人臺灣企業的利潤），產生同一個利潤被雙方稅捐機關重複計入所得，可能使企業面臨雙重課稅的問題。

(三)以移轉訂價相對應調整為例，說明兩岸租稅協議的具體效益

1、「移轉訂價相對應調整」是指一方（例如大陸）稅捐機關就關係企業交易價格或利潤，依照常規交易原則按市價調整交易價格及調增一方企業的利潤並據以課稅後，另一（例如臺灣）稅捐機關應相對調整該一方企業交易相對人的交易價格及調減其利潤，以避免產生雙重課稅問題。

2、舉例說明，臺灣乙公司向非關係企業甲公司進貨70萬元，以100 萬元轉售予關係企業大陸丙公司，丙公司再以120 萬元轉售予非關係企業丁公司。其中乙公司課稅利潤30 萬元（100 萬元－70 萬元）；丙公司課稅利潤20 萬元（120 萬元－100 萬元），集團總課稅利潤50 萬元。

情況一：大陸稅捐機關對丙公司進行企業所得稅移轉訂價查核，核定丙公司向乙公司進貨100 萬元，價格不合營業常規，調整為90 萬元，丙公司課稅利潤調整為30 萬元（120 萬元－90 萬元），增加10 萬元。兩岸租稅協議生效前後乙公司及丙公司課稅利潤、稅負及兩岸稅收影響分析如下：

1、兩岸現況下：臺灣稅捐機關並無進行相對應調整的義務，故臺灣乙公司課稅利潤仍為30 萬元，大陸稅捐機關對丙公司調增的課稅利潤10 萬元，仍計入臺灣乙公司的課稅利潤。該集團在兩岸課稅利潤合計為60 萬元（30 萬元＋30 萬元），較該集團實際總利潤50 萬元增加10 萬元（60 萬元－50 萬元），兩岸總稅負增加2.5 萬元，造成雙重課稅。

2、兩岸租稅協議簽署生效後：如果臺灣稅捐機關認為大陸稅捐機關調增丙公司課稅利潤是合理的，將相對應調減其交易相對人臺灣乙公司對丙公司的銷貨為90萬元，調減課稅利潤10 萬元，集團總稅負較相對應調整前減少1.7 萬元。

3、具體效益：兩岸租稅協議生效後，大陸稅捐機關對丙公司進行移轉訂價查核調整部分，乙公司可依兩岸租稅協議要求臺灣稅捐機關相對調減其課稅利潤。臺灣稅捐機關如果認為大陸稅捐機關調整合理，會同意乙公司要求，並重新核算稅額；如果認為大陸稅捐機關調整不合理，可經由雙方稅捐機關相互協商，解決10 萬元利潤重複計入兩岸稅基所造成的重複課稅問題。

情況二：臺灣稅捐機關對乙公司進行營利事業所得稅移轉訂價查核，核定乙公司對丙公司銷貨100 萬元，價格不合營業常規，調整為110 萬元，乙公司課稅利潤調整為40 萬元（110 萬元－70 萬元），增加10 萬元。兩岸租稅協議生效前後乙公司及丙公司課稅利潤、稅負及兩岸稅收影響分析如下：1、兩岸現況下：大陸稅捐機關並無進行相對應調整的義務，故大陸丙公司課稅利潤仍為20 萬元，臺灣稅捐機關對乙公司調增的課稅利潤10 萬元仍被計入大陸丙公司的課稅利潤。該集團在兩岸課稅利潤合計為60 萬元（20 萬元＋40 萬元），較該集團實際總利潤50 萬元增加10 萬元（60 萬元－50 萬元），兩岸總稅負增加1.7 萬元，造成雙重課稅。

2、兩岸租稅協議簽署生效後：如果大陸稅捐機關認為臺灣稅捐機關調增乙公司課稅利潤是合理的，將相對應調減其交易相對人大陸丙公司對乙公司進貨為110萬元，調減課稅利潤10 萬元，集團總稅負較相對應調整前減少2.5 萬元。

3、具體效益：兩岸租稅協議生效後，臺灣稅捐機關對乙公司進行移轉訂價查核調整部分，丙公司可依兩岸租稅協議要求大陸稅捐機關相對調減其課稅利潤。大陸稅捐機關如果認為臺灣稅捐機關調整合理，會同意丙公司要求，並重新核算稅額；如果認為臺灣稅捐機關調整不合理，可經由雙方稅捐機關相互協商，解決10 萬元利潤重複計入兩岸稅基所造成的重複課稅問題。

(四)以雙邊預先訂價協議為例，說明兩岸租稅協議的具體效益

1、「預先訂價協議」（Advance Pricing Arrangement, 簡稱APA），係在關係企業受控交易發生前，預先決定移轉訂價所涉及相關判斷（例如移轉訂價方法、可比較程度分析及適當調整、針對未來事件的關鍵性假設等），以決定一定期間內關係企業交易的移轉訂價。APA 係由納稅義務人向稅捐機關提出申請，並由納稅義務人與稅捐機關（兩者均可能為一個或一個以上）進行協議。APA 如果僅由納稅義務人與其所轄稅捐機關進行協議，稱為單邊APA；若由交易雙方、各所轄稅捐機關同時進行協議，就稱為雙邊APA。2、舉例說明，臺灣乙公司向非關係企業甲公司進貨70萬元，以100 萬元轉售予大陸關係企業丙公司，丙公司再以120 萬元轉售予非關係企業丁公司。其中乙公司課稅利潤30 萬元（100 萬元－70 萬元）；丙公司課稅利潤20 萬元（120 萬元－100 萬元），集團總課稅利潤50 萬元。

(1)未簽訂雙邊預先訂價協議情況：

大陸稅捐機關對丙公司進行企業所得稅移轉訂價查核，核定丙公司向乙公司進貨100 萬元，價格不合營業常規，調整為90 萬元，丙公司課稅利潤調整為30 萬元（120 萬元－90 萬元），增加10 萬元。

A.兩岸未簽署租稅協議時，臺灣並無相對應調整義務，故臺灣乙公司課稅利潤仍為30 萬元。此時集團兩岸課稅利潤合計為60 萬元（30 萬元＋30 萬元），較該集團實際總利潤50 萬元增加10 萬元，集團將面臨大陸移轉訂價查核所產生的雙重課稅問題。

B. 兩岸簽署租稅協議後，乙公司要求相對調整其對丙公司銷貨為90 萬元，臺灣稅捐機關可能因大陸稅捐機關對丙公司進貨所進行的移轉訂價查核調整不符合常規交易原則，認為需經雙方協商方能確定是否進行相對應調整。乙、丙公司可能因臺灣稅捐機關未同意直接進行相對應調整，而需耗費人力及時間要求雙方主管機關進行相互協商解決。

(2)依據兩岸租稅協議簽訂雙邊預先訂價協議：

乙、丙關係企業依兩岸租稅協議有關相互協商及關係企業條文與兩岸各自移轉訂價法令規定，可在交易發生前預先要求與臺灣及大陸稅捐機關進行雙邊預先訂價協議。如果四方達成共識，雙方稅捐機關將決定乙、丙關係企業交易價格或利潤的關鍵性假設、常規交易範圍、適用的移轉訂價方法及適用期間等，此時乙、丙關係企業在協議有效期間內依據雙邊預先訂價協議所訂定的交易價格，與雙方稅捐機關同意的常規交易價格一致。假設依據雙邊預先訂價協議，臺灣乙公司對大陸丙公司常規銷貨價格為95 萬元，則臺灣乙公司課稅利潤為25 萬元（95萬元－70 萬元），大陸丙公司課稅利潤為25 萬元（120 萬元－95 萬元），集團總課稅利潤仍持為50 萬元。

(3)具體效益：

A.雙邊預先訂價協議，可減少稅捐機關對關係企業交易進行移轉訂價查核時，因徵納雙方對於事實認定、差異影響及調整見解不同而發生爭議的可能，合理降低查核風險，減少稅負不確定性。

B.關於移轉訂價查核，徵納雙方均需耗費一定人力及時間。透過雙邊預先訂價協議預先決定徵納雙方認可符合常規的關係企業交易價格，並適用於一定期間，可有效節省稅捐機關事後查核及企業應付查核所需耗費的資源及成本。

C.關係企業無需面臨一方稅捐機關因不認同對方稅捐機關的移轉訂價調整，而不同意進行相對應調整所產生的重複課稅風險；並可節省請求雙方稅捐主管機關相互協商解決所需額外耗費的人力及時間成本。

十一、什麼是資訊交換？我國目前進行資訊交換的審核要件為何？執行情形如何？

(一)我國現行租稅協定均依照國際稅約範本訂定資訊交換條文，訂有嚴格審核要件及程式

1、我國目前已生效28 個租稅協定均參據國際稅約範本訂有「資訊交換」條文，又國際間租稅協定同一條文多參採現行OECD 稅約範本訂定，且「OECD 基於租稅目的進行資訊交換手冊」亦為多數國家所遵循，我國亦是如此。

2、我國目前資訊交換審核要件及程式我國目前應締約他方請求執行個案資訊交換時，均嚴格依循租稅協定及OECD 稅約範本相關規定進行審核，實務上均逐案擬具「資訊交換需求涵蓋內容清單」，且經逐項審核確認對方的請求符合下列規定時，始啟動資訊交換程式：

(1)確認締約他方提出請求引據的法律是否符合租稅協定資訊交換條文規範。

(2)確認是否已具體陳述逃漏稅情節及事實與請求交換資訊的內涵。

(3)確認所請求資訊涉及的稅目、受調查案件的課稅期間及所請求資訊所屬課稅期間，是否符合租稅協定規定。由於租稅協定通常自協定生效年度的次一年30度起課稅所得開始適用（即不溯及既往原則），因此對於所請求交換的資訊，亦需審核所屬課稅期間是否符合規定。

(4)確認請求國是否已完備其國內程式仍無法查得資訊，且所需資訊確實為我方法律及正常程式所能獲得。

(5)確認是否係為適用租稅協定或租稅稽徵目的所提出，如為試探性質或不具明確性的調查案件，例如僅為確認其居住者是否具請領社會福利的資格，或是用於其他刑事案件（例如：防制洗錢或貪汙治罪等用途）的調查，均不進行資訊交換。

(二)我國目前執行資訊交換的情形

考量稽徵成本及調查時間限制，各國通常僅就逃漏稅情節重大且為該國國內調查程式無法查得的具體個案，經確認符合租稅協定資訊交換要件後，才會向締約他方提出資訊交換的請求，以免遭對方拒絶而影響核課時效。目前我國已生效租稅協定有28 個，近8 年來，締約他方依租稅協定向我方要求資訊交換的案件19 件，其中13 件經審核符合規定可以提供，其餘6 件經審核後拒絕或請締約他方再補充完備資訊。

隨著兩岸經貿、投資及人民往來日益密切，兩岸稅制對於對方人民及企業的影響日益深遠，雖然目前兩岸稅捐機關依據各自稅法行使課稅權，以各自方法消除雙重課稅，但無法完全解決稅負過重問題。台商和與大陸簽署租稅協定的國家或地區企業相較，稅負相對處於不利競爭地位，且面臨移轉訂價調整的雙重課稅風險及稅負不確定等問題，有必要簽署租稅協議，以提升台商在大陸的競爭力及增加我國投資環境的吸引力，同時建立兩岸稅務合作機制，解決租稅爭議，維護租稅公平。

十二、兩岸租稅協議資訊交換會不會影響台商企業及台籍員工權益，助長大陸查稅？

目前大陸稅捐機關對其所得稅申報案件係依據內部選案機制進行選案查核，經選查的案件會先盡其所能蒐集課稅資訊，倘確認有逃漏稅事實且屬兩岸租稅協議生效次年以後的所得稅課稅資訊，且發現所需一部分課稅資訊為台灣所掌握時，才會依照兩岸租稅協議，以「個案」方式向我方財政部請求資訊交換。又我方財政部收到請求，係依國際標準詳細審核，確認符合規定範圍及要件，且未違反「四不原則」時，始有蒐集及提供資訊的義務，尚非照單全收。因此，兩岸租稅協議資訊交換不會改變台商企業及台籍員工申報繳納大陸所得稅的風險，亦不會提高其被大陸查核的風險。說明如下：

(一) 兩岸租稅協議納入四不原則，可爭取台商調整時間，保障台商企業及台籍員工權益

考量以往政府大陸投資政策原則規定需經過第三地區公司間接投資大陸，台商企業及台籍員工可能藉此進行租稅規劃致有不符合兩岸稅法規定的情形，隨著全球合作打擊逃漏稅已成國際趨勢，此等租稅規劃面臨各國稅捐機關質疑及挑戰的風險日益升高，台商企業及台籍員工宜儘早調整。為爭取台商企業調整投資架構、兩岸交易模式及台籍員工薪資給付方式的時間與空間，兩岸租稅協議的資訊交換，特別納入四不原則，限縮資訊交換適用範圍，以保障台商企業及台籍員工權益並彰顯兩岸租稅協議避免雙重課稅的本旨：

1. 不溯及既往：僅對協議生效次年的所得稅課稅資訊開始適用，台商可爭取時間重新調整投資架構，減少疑慮或衝擊。

2. 不作刑事起訴：所交換的資訊僅能作為適用兩岸租稅協議及雙方核定、徵收及執行所得稅使用，不可作為刑事案件起訴的證據。

3. 不作稅務外用途：所交換的資訊僅能作稅務用途使用，不能作為防制洗錢、貪汙治罪或確認適用社會福利等其他用途使用。

4. 不是具體個案不提供：我國目前僅應締約他方的請求，就經我方審核符合規定的具體逃漏稅案件進行「個案」資訊交換，而非通案自動提供所有課稅資訊，且均依國際稅約範本規範進行嚴格審核，可保障合法台商權益。

(二)兩岸租稅協議資訊交換不會助長大陸查稅

兩岸租稅協議的資訊交換僅限於「個案」資訊交換，並非定期自動提供所有台商企業及台籍員工的全部所得資訊給對方稅捐機關，供其歸戶課稅或發掘具有查核價值的案件，並未改變台商企業及台籍員工申報繳納大陸所得稅的義務，亦未提高被大陸查稅的風險。

以台商在大陸設立的公司為例，大陸稅捐機關係於該公司辦理大陸所得稅申報後，依其內部選案機制進行選案查核，大陸公司的股東或交易對象的居住地是否與大陸簽署租稅協定（議）絕非選案要件之一，大陸稅捐機關將先依內部法令進行查核並蒐集相關課稅資訊，若大陸公司經選案查核，考量兩岸資訊交換耗費時間及成本，且我方財政部將逐案審查是否符合交換的要件，大陸稅捐機關將於掌握具體逃漏稅事實，且確認部分無法取得的資訊可能為我方稅捐機關所掌握時，才會敘明情節，「個案」請求我方進行資訊交換（例如大陸公司支付台灣公司一筆可疑钜額傭金，請我方確認台灣公司是否申報該筆收入）。我方財政部收到請求後，基於保護納稅人權利的立場，將依國際標準審慎進行逐項檢查，確認符合資訊交換規定範圍及要件，且我方亦具有課稅利益時，始會進行資訊的蒐集及提供，並不會照單全收。

(三)目前經由第三地區投資大陸的台商企業及台籍員工的課稅資訊已列入大陸與其他國家（地區）資訊交換的範圍，卻未相對享有兩岸租稅協議提供的減免稅利益

大陸目前已簽訂98個全面性租稅協定（包括香港及新加坡）、9個單項資訊交換協定（例如英屬維京群島、開曼群島），另其簽署的「多邊稅收徵管互助公約」已有64個國家及13個地區加入（包括新加坡、英屬維京群島、開曼群島），對於經由第三地區投資或貿易往來的大陸台商企業及台籍員工，即使沒有兩岸租稅協議，大陸亦可依上開協定或公約取得台商企業及台籍員工的課稅資訊，該等台商企業及台籍員工目前已曝露於大陸稅捐機關查核補稅的風險，卻未相對享受兩岸租稅協議提供的減免稅措施以消除其兩岸雙重課稅的負擔，反處於不利的競爭地位。

十三、兩岸簽署租稅協議是否造成從事台灣接單大陸出貨的台商在大陸誠實申報，致台灣面臨稅基流失的風險？

(一) 目前大陸稅捐機關依法即得進行查核，台商早已面臨查核調增申報利潤的風險

台商如基於規避或減少整體所得稅負的考量，將台灣接單大陸出貨交易模式的總利潤透過不合常規移轉訂價 的安排，於台灣母公司保留較多利潤，而大陸子公司申報較少利潤時，大陸稅捐機關依其現行稅法規定，即得進行移轉訂價查核，而大陸地區公司依據大陸移轉訂價法令規定，即具有提供「關係企業交易移轉訂價文據資料」的協力義務，大陸稅捐機關無需透過兩岸租稅協議即可進行移轉訂價查核，調增其大陸課稅利潤並據以課稅，大陸地區子公司目前即面臨查核調增稅負的風險，並非因為兩岸租稅協議，致其必需在大陸誠實申報。況且台灣目前因應國際潮流，亦加強關係企業交易的查核，以維護我方稅基，故不會造成台灣稅基流失的風險。

(二)兩岸租稅協議的相互協商機制，可減少台商因移轉訂價查核所面臨的重複課稅風險

前述大陸稅捐機關依其稅法對大陸地區子公司進行移轉訂價查核所調增的大陸課稅利潤，在無兩岸租稅協議的情況下，台灣稅捐機關並無針對台灣母公司進行相對應調減其課稅利潤的義務，產生同一個利潤被雙方稅捐機關重複計入所得，導致雙重課稅問題。兩岸簽署租稅協議後，台商可依據該協議的關係企業及相互協商條文，要求雙方稅捐機關協商避免雙重課稅或進行「雙邊預先訂價協議 」，減少事後查核風險。

(三) 兩岸租稅協議的資訊交換機制並未改變納稅人申報所得稅的義務

1. 兩岸租稅協議的資訊交換機制，係一方稅捐機關對於納稅人辦理所得稅申報後，依其內部稅法（有無租稅協定的簽訂並非選案要件之一）及選案機制進行「事後」選案查核時，發現有逃漏稅情節且無法查得資訊為對方稅捐機關所有時，始會敘明所依據的協議條文及個案所涉逃漏稅情節，請求對方提供相關課稅資訊。對方主管機關經審核符合協議規定要件及範圍後（例如：已具體敘明其懷疑逃漏稅情節、所要求的資訊限於雙方居住者、為我方稅捐機關依一般正常程式所能蒐集且為協議生效後年度之資訊等），始有依其請求進行資訊交換的義務，並非「定期自動交換本身所擁有的全部課稅資訊」，故未改變納稅人所得稅申報義務。因此，在大陸短報所得的納稅人，依現行大陸稅法及選案機制即已面臨查核風險，兩岸租稅協議資訊交換訂有重重限制，並未提高其被大陸查核的風險。

2. 此外，經由兩岸租稅協議的稅務交流合作機制，於中央層級建立溝通與協商台商稅務問題的平臺及管道，相較於目前台商面對大陸課稅問題時，僅能以單方力量與大陸各地區稅捐機關溝通，更能保障其權益。

十四、透過兩岸稅務合作及交流，有助台商解決課稅爭議

兩岸租稅協議提供的稅務合作交流機制，除增進雙方友好合作外，可藉由稅務制度的相互瞭解，縮小雙方稅務處理差異，同時建立溝通管道，期以更快速及有效方式解決台商稅務問題，及減少雙方執行兩岸租稅協議可能產生的問題。

例如，雙方可定期互相邀請對方的稅捐機關人員參加學術研討，共用訓練資源，交換雙方廠商在對方現階段因課稅而面臨的問題，共同研擬解決方式，增進雙方稅捐機關的互助合作。另藉由兩岸租稅協議建立的稅務合作管道，即台灣財政部與大陸國家稅務總局的交流機制，與大陸建立溝通與協商台商在大陸經營所面臨稅務問題的管道，相較於現階段台商面對大陸課稅問題，僅能以自己單方力量與大陸地區稅捐機關溝通，更能保障台商權益。

十五、間接投資大陸的台商可否適用兩岸租稅協議減免稅優惠？

(一) 按國際租稅慣例，間接投資大陸的台商原不得適用兩岸租稅協議

租稅協定（議）係適用於締約一方的居住者，而依多數國家稅法規定，公司係以設立登記地或管理處所所在地認定其居住者身分。由於我國現行所得稅法僅以設立登記地認定公司居住者身分，台商經由第三地區公司間接投資大陸取得大陸來源所得，其所得人為第三地區公司，非屬我國居住者，不得享有本協議利益。

(二) 台商間接對大陸投資所經由的第三地區公司，其實際管理處所在台灣並依台灣稅法繳納所得稅者，可認定為台灣居住者適用兩岸租稅協議

為因應外界將間接投資大陸的台商納入本協議適用對象的期待，經台、陸雙方多次溝通，於兩岸租稅協議中增訂以實際管理處所認定公司居住者身分規定。換言之，台商間接對大陸投資所經由的第三地區公司檢具相關事證，經台灣稅捐機關依兩岸租稅協議認定其實際管理處所在台灣，且依所得稅法及兩岸關係條例第24條規定繳納所得稅致產生重複課稅者，即可認定為我方居住者，享有兩岸租稅協議提供的減免稅優惠。屆時91年6月30日以前因政府法令限制僅得經由第三地區公司間接投資大陸的台商，或基於商業理由間接投資大陸地區的台商，均可納入本協議的適用對象，享有減免稅利益。

（台灣《財政部》／文）